Capitolo III: L'Outsourcing delle attività d'impresa
e l'analisi dei costi

3.5. Dal metodo contabile tradizionale all'Activity Based Costing

Un sistema contabile utilizzato quale supporto informativo al processo di controllo deve essere in grado di fornire le informazioni necessarie al corretto svolgimento del processo decisionale corrente e di sostenere il processo di misurazione delle prestazioni dell'organizzazione.
Nel processo decisionale è possibile distinguere tra scelte relative alla definizione della struttura produttiva dell'azienda (scelte d'investimento) e scelte connesse all'utilizzo della struttura produttiva (scelte correnti)18. Secondo una impostazione largamente condivisa, le scelte correnti riguardano:

Nel sostegno al processo decisionale, il sistema informativo deve essere in grado di fornire ai soggetti decisori una previsione sulle conseguenze economiche delle decisioni che essi sono chiamati a prendere.
La scelta del modello di costo da adottare, ovvero del modello capace di simulare le conseguenze, espresse in termini di costi e margini, delle diverse decisioni aziendali, coincide con il ruolo del sistema informativo in tali ambiti di scelta.
Lo studio dei sistemi di rilevazione e misurazione nelle aziende di produzione ha subìto un'accelerazione senza precedenti.
Da un lato sotto la spinta dell'accentuarsi della competizione nei mercati, le aziende hanno ricercato nuovi e più sofisticati strumenti di supporto al processo decisionale. Dall' altro, a seguito dello sviluppo di nuovi approcci alla produzione, i modelli decisionali sono stati sottoposti ad una profonda revisione.
La riflessione intorno ai sistemi di misurazione da utilizzarsi proprio negli ambienti produttivi innovativi non è tutt'oggi conclusa ed il fermento intorno alle diverse proposte è acceso e di grande interesse.
Il costo quale elemento di misurazione della razionalità dei comportamenti ha perso parte del suo significato originario.
Ciò è dovuto all'incapacità dei sistemi contabili di esprimere un costo che sia espressione del consumo di risorse in modo coerente con la logica di funzionamento del sistema produttivo adottato.
A fronte dell'urgenza creata dall'inasprirsi della competizione internazionale e dalla forte competitività delle imprese dei paesi dell'estremo oriente, gli studi e le ricerche nel campo dei sistemi contabili di rilevazione hanno cominciato, a partire dalla metà degli anni ottanta, a produrre, prima analisi critiche sui sistemi contabili esistenti e poi proposte di soluzioni dei problemi che si erano identificati.
La ricerca di nuovi modelli di gestione che potessero, in qualche modo, facilitare il compito dell'alta direzione nasce nel momento in cui si prende coscienza del fatto che, per conservare la propria competitività, le aziende devono impegnarsi ad eliminare sprechi, razionalizzare i processi e le strutture organizzative, migliorare la qualità dei prodotti e dei servizi, ridurre i tempi di consegna, svolgendo in modo corretto le attività lungo la supply chain.
La contabilità analitica è stata accusata di essere uno dei motivi principali per cui le aziende occidentali non erano riuscite a mantenere il passo con la concorrenza asiatica.
L'accusa non si limitava ad indicare la contabilità come uno strumento che aveva via via perso la sua rilevanza nel processo decisionale, ma addirittura si arrivò ad accusare il sistema contabile di essere di ostacolo al conseguimento dei vantaggi competitivi19. Il sistema contabile denominato Activity Based Costig (di seguito anche chiamato ABC) è stato proposto quale soluzione di alcuni problemi indotti dall' uso del sistema contabile "tradizionale" nel moderno ambiente produttivo, cioè dove le strategie produttive legate alla tempestività ed alla flessibilità sono divenute una necessità improcrastinabile.
Tale modello si propone come un valido mezzo per fornire le informazioni necessarie per le scelte di rinnovamento dei modi di produzione.
L'ABC è un sistema a costo pieno o full costing, ovvero è un sistema che mira all'imputazione dei costi generali ai diversi prodotti mediante un meccanismo di allocazione.
L'obiettivo è quello di rispecchiare il reale impiego delle risorse nel processo di produzione industriale, superando la considerazione che il volume di produzione (generalmente misurato attraverso il numero di ore di manodopera o di ore macchina) fosse il fattore determinante nell'uso delle risorse, considerando invece una serie più ampia di fattori determinanti il consumo dei fattori di produzione (cost driver).
L' ABC si fonda sulla considerazione che il consumo di risorse nel processo di produzione sia legato non solo al volume di produzione, ma anche, ad attività non esclusivamente correlate con lo stesso volume di produzione20. L'ammontare di risorse impiegate nello svolgimento di queste attività è più direttamente connesso al numero e alla portata delle transazioni che si svolgono all'interno dell'organizzazione.
Secondo questo sistema tutte le attività di un'azienda esistono allo scopo di sostenere la produzione e la distribuzione dei prodotti e dei servizi e, conseguentemente, le risorse ad esse dedicate devono essere messe in relazione con il processo produttivo e il loro costo inserito nel calcolo del costo di prodotto.
Inoltre tutti i costi devono essere considerati non fissi e quindi mutabili rispetto al mutare di taluni determinati elementi.
La logica di questo approccio vuole il consumo di risorse classificato per attività, dove un'attività è identificata dall'insieme delle azioni intraprese, anche da diversi soggetti in diverse unità organizzative, al fine di conseguire un dato obiettivo.
L' identificazione delle attività costituisce un passaggio fondamentale per l'attuazione di un sistema ABC, a questo proposito bisogna porre attenzione ad alcune problematiche di particolare interesse, come l'esigenza di stabilire un linguaggio ed una terminologia condivisi in azienda nel momento in cui si definiscono le attività per evitare ridondanze; il livello al quale si decide di accogliere i dati in quanto l'ampio coinvolgimento del personale a tutti i livelli in un progetto ABC può costituire un valore importante che risulta superiore al costo della rilevazione.
Nonostante poi la complessità della rilevazione ed elaborazione dei dati legata ad un sistema di tipo full costing, lo sviluppo dell'information tecnology, che ha portato ad una riduzione dei costi di gestione informativi, permette l'adozione di strumenti contabili sofisticati a costi più contenuti rispetto al passato.
Per ogni singola attività viene identificato il fattore determinante il consumo di risorse nello svolgimento dell'attività stessa (activity driver).
Si tratta, in genere, di fattori che determinano "l'intensità" con cui una data attività viene prestata. I fattori determinanti rappresentano le variabili esogene che inducono il consumo delle risorse stesse, vengono considerati variabili e per ogni singola attività viene individuato quello più rilevante in termini di consumo delle risorse.
Tabella 3.1: costi di prodotto e decisioni manageriali


 

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